Přeměny obchodních společností představují komplexní procesy, které kromě právních aspektů s sebou nesou také významné daňové důsledky. Správné pochopení a plánování daňových dopadů je klíčovým faktorem pro efektivní realizaci přeměn a minimalizaci daňových rizik. V tomto článku podrobně rozebereme daňové aspekty jednotlivých typů přeměn obchodních společností.
Obecné principy zdanění přeměn společností
Přeměny společností jsou upraveny z daňového hlediska především v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, a to zejména v § 23a až § 23d. Tyto ustanovení implementují tzv. "Směrnici o fúzích" (2009/133/ES), která se snaží zajistit daňovou neutralitu přeměn v rámci EU.
Klíčové daňové principy přeměn:
- Daňová kontinuita - nástupnická společnost pokračuje v daňovém režimu zanikající společnosti
- Daňová neutralita - přeměna by neměla generovat dodatečnou daňovou zátěž, pokud jsou splněny zákonné podmínky
- Rozhodný den - určuje, od kdy se jednání zanikající společnosti považuje z účetního a daňového hlediska za jednání nástupnické společnosti
Rozhodný den a jeho daňové dopady
Rozhodný den je klíčovým okamžikem pro daňové dopady přeměn. Podle § 10 zákona o přeměnách společností platí, že:
- K rozhodnému dni se sestavuje konečná účetní závěrka zanikajících společností
- Od rozhodného dne se jednání zanikající společnosti považuje z účetního hlediska za jednání nástupnické společnosti
Z daňového hlediska rozhodný den určuje:
- Začátek zdaňovacího období nástupnické společnosti
- Konec zdaňovacího období zanikající společnosti
- Lhůty pro podání daňových přiznání
Praktický tip: Strategické stanovení rozhodného dne může významně ovlivnit daňovou efektivitu celé transakce. Doporučujeme pečlivě zvážit jeho stanovení s ohledem na časování daňových povinností a možností využití daňových ztrát.
Daňové dopady fúzí
Daň z příjmů právnických osob
Při fúzi sloučením nebo splynutím:
1. Převzetí daňových hodnot majetku a závazků
- Nástupnická společnost přebírá majetek a závazky v jejich původních daňových hodnotách
- Pokračuje v daňovém odpisování započatém zanikající společností (§ 30 odst. 10 ZDP)
- Přebírá daňové rezervy a opravné položky vytvořené zanikající společností
2. Daňové ztráty
- Nástupnická společnost může za stanovených podmínek převzít daňové ztráty zanikající společnosti (§ 23c odst. 8 písm. b) ZDP)
- Ztráty lze uplatnit pouze do výše daňových zisků připadajících na stejnou činnost, kterou zanikající společnost vykonávala
3. Omezení: Daňové ztráty nelze převzít, pokud hlavním důvodem přeměny je snaha o snížení nebo vyhnutí se daňové povinnosti (§ 23d ZDP)
4. Položky odčitatelné od základu daně
- Nástupnická společnost může pokračovat v uplatňování položek odčitatelných od základu daně, které dosud neuplatnila zanikající společnost
- Patří sem například odpočty na výzkum a vývoj, odborné vzdělávání nebo pořízení majetku
Příklad z praxe:
Společnost A vykazuje daňovou ztrátu 5 mil. Kč z minulých let, kterou může uplatnit v následujících letech. Společnost B je zisková a plánuje fúzi se společností A. Pokud se prokáže ekonomické opodstatnění fúze (nikoliv pouze daňový motiv), může společnost B po fúzi uplatnit daňovou ztrátu společnosti A proti svým ziskům, avšak pouze z té části podnikání, která původně patřila společnosti A.
Daň z přidané hodnoty
1. Kontinuita plátcovství DPH
- Fúze není považována za dodání zboží ani poskytnutí služby, a nepodléhá tedy DPH (§ 13 odst. 8 písm. a) a § 14 odst. 5 písm. a) zákona o DPH)
- Nástupnická společnost se stává plátcem DPH, pokud byla plátcem zanikající společnost
2. Úprava odpočtu DPH
- Může být nutné sledovat úpravu odpočtu u dlouhodobého majetku v případě změny jeho využití
- Nástupnická společnost přebírá povinnosti zanikající společnosti ohledně případné úpravy odpočtu DPH
Ostatní daně
1. Daň z nemovitých věcí
- Nástupnická společnost se stává poplatníkem daně k nemovitostem nabytým v důsledku fúze
- Povinnost podat daňové přiznání do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž byl proveden zápis fúze do obchodního rejstříku
2. Daň z nabytí nemovitých věcí
- Od 1. ledna 2014 je převod nemovitých věcí v důsledku přeměn osvobozen od daně z nabytí nemovitých věcí
- Od 1. prosince 2020 byla daň z nabytí nemovitých věcí zcela zrušena
3. Silniční daň
- Nástupnická společnost se stává poplatníkem silniční daně k vozidlům nabytým v důsledku fúze
- Povinnost platit zálohy a podat daňové přiznání
Daňové dopady rozdělení společností
Daň z příjmů právnických osob
Při rozdělení rozštěpením nebo odštěpením:
1. Alokace daňových hodnot majetku a závazků
- Daňové hodnoty majetku a závazků přecházejí na nástupnické společnosti podle projektu rozdělení
- Důležité je správné rozdělení a alokace majetku a závazků v projektu rozdělení
2. Alokace daňových ztrát
- Daňové ztráty se rozdělují mezi nástupnické společnosti podle ekonomicky zdůvodnitelného kritéria (§ 23c odst. 8 písm. b) ZDP)
- Nejčastějším kritériem je poměr hodnoty majetku přecházejícího na jednotlivé nástupnické společnosti
3. Specifika pro rozdělení odštěpením
- Rozdělovaná společnost nezaniká, proto si zachovává svou daňovou historii pro majetek, který si ponechává
- Na nástupnickou společnost přechází daňová historie pouze k převáděnému majetku
Příklad daňově optimalizovaného rozdělení:
Výrobní společnost X vlastní výrobní halu s vysokou daňovou zůstatkovou hodnotou a administrativní budovu s nízkou daňovou zůstatkovou hodnotou, ale vysokou tržní hodnotou. Při plánovaném prodeji administrativní budovy by vznikl vysoký zdanitelný zisk. Místo přímého prodeje se společnost X rozdělí odštěpením, přičemž administrativní budova přejde na nově vzniklou společnost Y. Podíly ve společnosti Y mohou být následně prodány s využitím osvobození od daně z příjmů při splnění časového testu držby podílu.
Specifické daňové aspekty rozdělení
1. Přecenění majetku
- Z účetního hlediska může dojít k přecenění majetku, což ale nezakládá změnu daňových hodnot
- Vzniká tzv. "goodwill" nebo "oceňovací rozdíl k nabytému majetku", který má specifický daňový režim
2. Daňové řešení goodwillu a oceňovacího rozdílu
- Goodwill se odepisuje 15 let rovnoměrně do nákladů (§ 23 odst. 15 ZDP)
- Oceňovací rozdíl se odepisuje 180 měsíců (§ 23 odst. 15 ZDP)
3. Rezervy a opravné položky
- Přecházejí na nástupnické společnosti podle toho, ke kterému majetku nebo závazkům se vztahují
Daňové dopady převodu jmění na společníka
Daň z příjmů
1. Daňové dopady pro zanikající společnost
- Obdobné jako při fúzi - konečná účetní závěrka, daňové přiznání ke dni předcházejícímu rozhodný den
2. Daňové dopady pro přejímajícího společníka
- Je-li právnickou osobou, platí obdobné principy jako u fúze (převzetí daňových hodnot, možnost převzetí daňových ztrát)
- Je-li fyzickou osobou, přechází na něj daňové hodnoty majetku a závazků, ale s určitými specifiky (např. nemožnost pokračovat v tvorbě daňových opravných položek)
3. Zdanění vypořádání poskytovaného ostatním společníkům
- Pro ostatní společníky představuje vypořádání příjem, který podléhá zdanění (daní z příjmů fyzických nebo právnických osob)
- U fyzických osob může být tento příjem za určitých podmínek osvobozen (časový test držby podílu)
Ostatní daně
Obdobné jako u fúze, s tím rozdílem, že poplatníkem se stává přejímající společník.
Daňové dopady změny právní formy
Změna právní formy je z daňového hlediska nejméně komplikovaným typem přeměny, protože společnost nezaniká, pouze mění svou právní formu.
Daň z příjmů
1. Kontinuita v daňové oblasti
- Společnost pokračuje ve své daňové historii (odpisování, uplatňování ztrát, rezervy)
- Není nutné sestavovat mimořádnou účetní závěrku ani podávat daňové přiznání z důvodu změny právní formy
2. Specifika při změně na a.s. nebo s.r.o.
- Pozor na případnou změnu zdaňovacího období (přechod na hospodářský rok)
- Změny v uplatňování některých daňových výhod specifických pro určité právní formy
Ostatní daně
Změna právní formy zpravidla nemá významný dopad na ostatní daně, protože nedochází k převodu majetku na jiný daňový subjekt.
Přeshraniční přeměny a jejich daňové aspekty
Přeshraniční fúze
1. Implementace směrnice o fúzích
- Cílem je zajistit daňovou neutralitu přeshraničních fúzí
- Podmínky pro daňovou neutralitu jsou upraveny v § 23a až § 23d ZDP
2. Potenciální daňové problémy
- Exit tax při přesunu sídla do zahraničí
- Rozdílné daňové systémy zúčastněných zemí
- Problematika transferových cen
- Riziko dvojího zdanění nebo nezamýšleného nezdanění
3. Mezinárodní výměna informací
- Při přeshraničních přeměnách dochází k automatické výměně informací mezi daňovými správami
- Zvýšené riziko daňových kontrol
Praktické tipy pro daňovou optimalizaci při přeměnách
1. Strategické plánování rozhodného dne
- Volba rozhodného dne může ovlivnit možnost využití daňových ztrát
- Zvážení dopadu na zálohy na daň z příjmů
2. Testování podmínek pro daňovou neutralitu
- Pro daňovou neutralitu musí být splněny podmínky § 23d ZDP
- Důležité je ekonomické opodstatnění přeměny
3. Alokace majetku při rozdělení
- Pečlivé plánování, jaký majetek na kterou nástupnickou společnost přejde
- Zohlednění daňových zůstatkových hodnot vs. tržních hodnot
4. Využití odpočitatelných položek a slev
- Správné rozdělení a převzetí dosud neuplatněných odpočtů na výzkum a vývoj
- Zachování nároku na investiční pobídky
5. Dokumentace ekonomických důvodů přeměny
- Důležitá pro případnou daňovou kontrolu
- Prokázání, že hlavním cílem není snížení daňové povinnosti
Nejčastější daňové chyby při přeměnách společností
1. Nesprávné stanovení rozhodného dne
- Problémy s délkou zdaňovacího období
- Komplikace při podávání daňových přiznání
2. Chybná alokace daňových ztrát
- Nedostatečné ekonomické zdůvodnění rozdělení ztrát mezi nástupnické společnosti
- Neuplatnění ztrát v zákonných lhůtách
3. Nedostatečná dokumentace ekonomických důvodů
- Riziko zpochybnění daňové neutrality správcem daně
- Možné doměření daně a penále
4. Opomenutí dopadu na ostatní daně
- Nezohlednění DPH, daně z nemovitých věcí, silniční daně
- Nedodržení zákonných lhůt pro podání přiznání k těmto daním
5. Chyby při oceňování majetku
- Nesoulad mezi účetním a daňovým pohledem na oceňování
- Nesprávné daňové odepisování přeceněného majetku
Obraťte se na odborníka
Přeměny obchodních společností představují komplexní transakce s významnými daňovými dopady. Pro úspěšnou realizaci přeměny s optimálními daňovými důsledky doporučujeme:
- Komplexní daňové plánování - zvážení všech daňových aspektů již ve fázi přípravy přeměny
- Koordinovaný přístup - spolupráce právních, daňových a účetních poradců
- Řádnou dokumentaci - důkladné zdokumentování ekonomických důvodů přeměny
- Due diligence - provedení daňové due diligence před zahájením procesu přeměny
- Konzultace se správcem daně - v případě složitějších transakcí využití možnosti závazného posouzení
Pro minimalizaci daňových rizik při přeměnách je klíčové zapojit daňové specialisty již v počáteční fázi plánování. Náš tým se skládá z právníků i daňových poradců. Jsme proto ideálním partnerem pro přeměnu Vaší společnosti. Obraťte se na nás s dotazem, který zdarma vyhodnotíme a následně se dohodneme na dalším postupu. Vše provádíme transparentně, pro vzájemně odsouhlasené spolupráci.